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En una inspección se regulariza la situación de un contribuyente
por no haber aplicado correctamente las normas contables para la determinación del
resultado contable. Así, considera que parte de los gastos no corresponden al período,
pero los ingresos contabilizados de forma anticipada (anticipos de clientes) se
mantienen para la determinación de la base imponible, al aplicar la regulación prevista
sobre la imputación en caso de error contable en el registro de ingresos y gastos.

El contribuyente no está conforme, al entender que también debería
haberse aplicado el principio de devengo a los ingresos y por tanto haber obtenido
un resultado contable inferior, por lo que recurre.

La AN le da la razón, pero la Administración interpone recurso
de casación para determinar si la interpretación conjunta del principio de devengo
y la regulación de contabilización errónea de ingreso y gastos, permite a la Administración
tributaria regularizar los gastos contabilizados anticipadamente a su devengo para
imputarlos temporalmente conforme a dicho criterio de devengo y, sin embargo, no
hacer lo propio con los ingresos contabilizados anticipadamente a su devengo, a
la hora de determinar la base imponible del IS.

El Tribunal Supremo entiende que la interpretación literal de
la Administración es absolutamente rígida: en los casos en que el contribuyente
solo imputa indebidamente los ingresos por hacerlo en el período anterior al devengo,
acepta el criterio de la inscripción contable respecto de esos ingresos, una vez
constatado que el adelanto no ha producido menor tributación. Pero se olvida completamente
de los gastos del contribuyente que sí imputó correctamente, gastos que mantiene
como del ejercicio siguiente correspondiente.

Lo anterior provoca una mayor tributación para la sociedad de
la que hubiera resultado si se aplicara correctamente el principio del devengo,
esto es, si el ajuste de la Inspección hubiera consistido en trasladar los ingresos
mal imputados al ejercicio correcto (el siguiente).

Considera que acierta por completo la Audiencia Nacional al entender
que la excepción a la regla general de imputación según devengo no puede interpretarse
de forma que permita a la Hacienda Pública aplicar dos criterios diferentes de forma
global a la totalidad de los ingresos y los gastos de un determinado ejercicio.
De ser así, se distorsiona el resultado en beneficio de la Hacienda Pública y supone
una lesión de los principios de capacidad económica y de objetividad que deben regir
las actuaciones de la Administración tributaria. Es decir, se convierte una cláusula
de garantía o seguridad a favor de la Administración tributaria en una norma que
permite una recaudación, aunque la renta obtenida en el ejercicio no sea la correcta.

Teniendo en cuenta lo anterior, fija como criterio interpretativo
que no cabe que la Administración tributaria impute temporalmente los gastos contabilizados
según el criterio del devengo y, sin embargo, no haga lo propio con los ingresos
contabilizados anticipadamente a su devengo, aplicando a estos el criterio de caja
a la hora de determinar la base imponible del IS.

STS (CONTENCIOSO) DE 17 JUNIO DE 2020. EDJ 2020/582046