El IRPF y la Expropiación Forzosa

Tribuna

El IRPF y la Expropiación Forzosa

La DGT aclara que, como toda ganancia o pérdida patrimonial, ésta se imputa al período impositivo en el que tiene lugar la alteración en la composición del patrimonio, que se produce cuando se procede, una vez fijado y pagado el justiprecio, a la ocupación del elemento patrimonial expropiado. Incluso, sostiene la misma consulta, cuando la expropiación forzosa se desarrolla por el procedimiento de urgencia la ganancia, o pérdida, en su caso, se devenga cuando tiene lugar la ocupación, inmediatamente después de haber procedido al depósito previo de la cantidad establecida.

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Procedimiento de urgencia

En la expropiación por el procedimiento de urgencia puede optarse por el criterio de cobros y pagos establecido en el art.  14.2 d) LIRPF.

Por tanto:

a) Procedimiento de urgencia: en estos casos la transmisión de la propiedad se produce con la ocupación urgente de los bienes expropiados.

b) Procedimiento ordinario: en estos casos la alteración patrimonial, y por ende la ganancia patrimonial, se produce cuando fijado y pagado el justiprecio se procede a la consecuente ocupación del bien expropiado.

En caso de resultar litigioso el importe del justiprecio, la Ley de Expropiación Forzosa establece que el expropiado tiene derecho a percibir el importe del depósito, que coincidirá con la parte en que haya acuerdo, aunque haya recurrido la valoración inicial establecida por la Administración actuante, por lo que en el momento de la ocupación se devengará la ganancia o pérdida patrimonial correspondiente a la parte del precio recibida, devengándose el resto, en su caso, en el momento en que la resolución judicial adquiera firmeza.

 

Intereses de demora

En ocasiones, la fijación del justiprecio o el pago del mismo se demoran, de manera que se devengan, de acuerdo con la LEF, unos intereses de demora, cuyo tratamiento a efectos del IRPF se establece detalladamente por el TEAC, Resol 24-11-09, la autonomía a efectos del tratamiento tributario de los intereses percibidos como consecuencia de la expropiación forzosa con relación a la alteración patrimonial que la misma genera, de forma que habría dos incrementos de patrimonio diferenciados, uno respecto al bien que sale del patrimonio, respecto al que se percibe el justiprecio, y otro respecto a los intereses satisfechos en atención a la demora en la tramitación y pago de la cantidad debida.

Pueden distinguirse, dentro del concepto de intereses de demora, y siguiendo los pronunciamientos del citado órgano:

a) Intereses por retraso en el pago del justiprecio. Estos intereses deben ser imputados al período impositivo en que se reconocen, es decir, cuando se cuantifican y se acuerda su abono.

b) Intereses por retraso en la determinación del justiprecio. De idéntico modo, estos intereses deben ser imputados al período impositivo en que se reconocen, es decir, cuando se cuantifican y se acuerda su abono.

En ambos casos puede entenderse que se reconocen los intereses al tiempo de dictarse la sentencia en que se determina el derecho a su percepción, se cuantifican y se acuerda su abono, siempre que en la misma quedan perfectamente determinados, o, en caso contrario, al tiempo de practicarse la liquidación de los mismos.

Cabe respecto de los intereses de demora la aplicación del criterio de imputación temporal previsto para las operaciones con pago aplazado.

 

Componentes del justiprecio. Calificación

El justiprecio puede, en ocasiones, estar compuesto, y así se detalla en el acuerdo o resolución por el que se fija el mismo, por una serie de conceptos, respecto de los que su calificación como un tipo u otro de renta, fundamentalmente ganancia patrimonial o rendimiento de la actividad económica, puede ser diferente según la razón o el elemento del que trae causa.

En este sentido, la DGT CV 2-12-10, mantiene que:

a) La indemnización que se corresponda con elementos del inmovilizado material o inmaterial tienen la consideración de ganancias y pérdidas patrimoniales, que se imputan al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial y cuyo importe se determina por la diferencia entre el valor de transmisión, es decir, el importe de la indemnización percibida, y el valor de adquisición, es decir, su valor neto contable.

b) La indemnización que se corresponda con el ejercicio de la actividad y las posibles pérdidas o perjuicios de producción vinculados a la misma se consideran rendimientos de la actividad económica ejercida. Por ello, las indemnizaciones que se correspondan con el lucro cesante o con una compensación de los gastos producidos por el traslado de la actividad a un nuevo local, por ejemplo, diferencia de alquileres, formalización de un nuevo contrato, traslado de material, publicidad, etc., constituyen rendimientos de la actividad económica.

La DGT CV 15-11-10, analiza algunos posibles componentes del justiprecio. Así, establece que la expropiación de la finca en la que se desarrolla la actividad, igual que la indemnización por pérdida de parte de la red de riego por goteo , al tratarse de inmovilizado material afecto a dicha actividad, y las indemnizaciones por demérito de la vivienda y alquiler de vivienda durante la ejecución de las obras, generan todos estos componentes del justiprecio una ganancia o pérdida patrimonial. La indemnización por rápida ocupación y pérdida de la cosecha tiene la consideración de rendimiento de la actividad económica realizada. Añade, respecto de los intereses de demora, que los intereses remuneratorios se califican como rendimientos del capital mobiliario, salvo que, de acuerdo con lo previsto en el art. 25.5 LIRPF proceda calificarlos como rendimiento de la actividad económica, mientras que los intereses indemnizatorios se califican como ganancia patrimonial.

 

Expropiación temporal

La consulta DGT CV 16-9-08, estudia el criterio aplicable a la expropiación temporal de una plaza de parking, concluyendo que la indemnización percibida por la expropiación temporal de una plaza de parking, al no haber transmisión de la propiedad sino una ocupación o desalojo temporal de la misma, tendrá la calificación de rendimiento del capital inmobiliario. La imputación de la indemnización se efectuará en el período impositivo en que resulte exigible por sus perceptores.

 

Indemnizaciones a terceras personas. Calificación

Ocasionalmente, junto con el justiprecio que percibe el propietario del bien expropiado, se hace necesario satisfacer otras cantidades a terceras personas. El caso más paradigmático es el arrendatario del inmueble objeto de expropiación. La DGT CV 5-10-07, aclara que las cantidades a percibir por la expropiación del terreno donde se desarrolla la actividad económica en régimen de arrendamiento tienen la naturaleza de indemnizaciones, bien por el lucro cesante, bien compensatorias de los gastos que originará la expropiación, por ello deben calificarse como rendimiento de la actividad económica. Además, añade que estas indemnizaciones no tienen un período de generación superior a dos años ni son calificadas reglamentariamente como obtenidas de forma notoriamente irregular en el tiempo.

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